드미의 세상을 보다

 기업에서 재화나 용역을 판매할 시에는 구입시 2년 무상수리, 무상 교체와 같은 제품보증을 제공합니다. 제품보증을 고객이 별도로 선택하여 구매할 수 있다면 기업은 제품보증을 따로 판매한 것으로 보고 회계처리 하면 되지만 고객이 별도로 선택할 수 없는 제품보증의 경우에는 용역을 제공하는지에 따라 확신유형보증과 용역유형보증으로 분류하여 다른 회계처리를 하게 됩니다.

확신유형보증 (제품보증충당부채 인식)

 기업이 제공하는 제품보증이 고객이 별도로 선택할 수 없고, 제품이 합의된 규격에 부합한다는 확신에 더하여 고객에게 용역을 제공하는것이 아니라면 보증은 별도의 수행의무가 아니므로 예상원가를 충당부채로 인식합니다.

 회계처리시에는 판매금액 전액을 매출로 인식하고, 고객의 요청에 의하여 보증비를 지출한다면 제품보증비용을 인식합니다.

그리고 기말 결산시 예정보증비를 충당부채로 설정하고 제품보증비를 조기 인식합니다.

 용역유형의 보증

 기업회계기준서 제1115호 '고객과의 계약에서 생기는 수익'에 의하면 위의 확신유형의 보증에 더하여 고객에게 용역을 제공한다면 해당 보증은 별도의 수행의무이므로 거래가격을 제품과 용역에 배분한다고 되어있습니다.

 따라서 판매시 총 결제금액에서 용역에 배분된 금액은 계약부채(선수금)으로 인식하고, 나머지 부분을 매출로 인식합니다.

계약부채(선수금)으로 인식한 금액은 기말 결산시 보증기간의 진행률에 따라 수익으로 인식하게 됩니다.

보증 유형 구별을 위한 기준서의 내용 

(기업회계기준서 제1115호 '고객과의 계약에서 생기는수익')

 제품에 대한 보증이 합의된 규격에 제품이 부합한다는 확신에 더하여 고객에게 용역을 제공하는 것인지를 평가할때, 다음과 같은 요소를 고려한다.

1. 법률에서 보증을 요구하는지

 법률에 따라 기업이 보증을 제공하여야 한다면 그 법률의 존재는 약속한 보증이 수행의무가 아님을 나타낸다. 그러한 규정은 보통 결함이 있는 제품을 구매할 위험에서 고객을 보호하기 위해 존재하기 때문이다. 

2. 보증기간

 보증기간이 길수록, 약속한 보증이 수행의무일 가능성이 높다. 제품이 합의된 규격에 부합한다는 확신에 더하여 용역을 제공할 가능성이 더 높기 때문이다. 

3. 기업이 수행하기로 약속한 업무의 특성

 제품이 합의된 규격에 부합한다는 확신을 주기 위해 기업이 정해진 업무를 수행할 필요가 있다면(예: 결함이 있는 제품의 반품 운송용역), 그 업무는 수행의무를 생기게 할 것 같지는 않다.

 손실부담계약시의 충당부채를 설정하는 것에 대해서는 한국채택국제회계기준(K-IFRS) 제1037호 '충당부채, 우발부채및 우발자산' 에서 다루고 있습니다.

 기준서에 따르면 '손실부담계약은 계약상 의무 이행에 필요한 회피 불가능 원가가 그 계약에서 받을 것으로 예상되는 경제적 효익을 초과하는 계약' 으로 정의하고 있습니다.

 회피불가능 원가란 계약을 해지하기 위한 최소순원가로서 계약을 이행하기 위하여 소요되는 원가와 계약을 이행하지 못하였을 때 지급하여할 보상금이나 위약금 중에서 작은금액을 말합니다.

회피불가능원가 = Min ( 계약이행을 위한 원가, 위약금)

 회피불가능 원가는 충당부채를 설정하고 당기의 비용으로 처리합니다.

* 손실부담계약에 대한 충당부채 인식하기 전에 해당 자산에 손상차손이 발생하는 경우 손상차손을 먼저 고려한 후 충당부채를 인식합니다.

 *아래의 내용은 K-IFRS 제1037호 '충당부채, 우발부채, 우발자산'에 의하여 작성되었습니다. 

 충당부채와 우발부채를 구분하기 위해서는 부채의 인식요건에 대해서 알아야 합니다.

부채의 인식요건을 충족한다면 충당부채로 재무제표에 인식하고, 

부채의 인식요건을 충족하지 못한다면 우발부채로 주석공시합니다. 

(재무상태표 계상 X)

부채 인식요건

1. 부채의 정의 충족

 :과거사건의 결과에 의하여 발생하였으며, 경제적효익이 내재된 자원이 기업으로부터 유출됨으로써 이행될 것으로 기대되는 현재의무

2. 미래경제적효익이 내재된 자원의 유출 가능성이 높다.

3. 금액을 신뢰성 있게 측정할 수 있다.

'충당부채'

 충당부채는 위의 부채인식요건은 충족하지만 지출의 시기나 금액이 불확실한 부채를 말합니다.

 부채의 인식요건을 충족하기 때문에 재무상채표에 부채로 계상하고, 당기손실로 인식합니다.

'우발부채'

 우발부채는 충당부채보다도 더 불확실한 부채를 말합니다. 부채의 인식요건을 충족시키지 못할정도로 불확실하기 때문에 재무상태표에 부채로 계상할 수 없으며, 주석에 공시하게 됩니다.

우발부채가 부채의 인식요건을 충족시키지 못하는 이유는 다음과 같습니다.

1. 경제적 효익이 내재된 자원이 유출될 가능성이 높지 않다.

2. 금액을 신뢰성있게 측정할 수 없다.

3. 과거사건에 의하여 발생했지만, 기업이 통제할 수 없는 미래의 잠재적인 의무이다.

 한편, 우발부채중에서 자원의 유출가능성이 아주낮은 경우에는 주석공시도 하지 않습니다.

 또한 우발부채로 처리하였더라도 이후 부채 인식요건 충족시에 충당부채로 인식할 수 있습니다.

충당부채 vs 우발부채 인식의 예)

  영업권이란 동종산업 혹은 비슷한 규모의 기업들의 정상이윤을 넘는 초과수익부분을 자본화한 것을 말합니다. 

 비슷한 규모의 기업보다 더 많은 이윤을 내고 있다면 눈에 보이지 않지만 수익적으로 유리한 부분이 있다는 뜻이 됩니다. 

 예를들면 유능한 경영진, 노사관계, 판매조직, 기업의 신용, 종업원의 능력 등이 있는데 이런것들을 종합하여 무형자산으로 인식하게 됩니다.

  영업권을 계산하는데는 참 애매합니다. 분명하게 다른기업에 비해서 더 많은 수익을 내게 해주는 부분이기 때문에 경제적 가치는 충분하지만 회계상 금액으로 계산하여 인식하기에는 객관적으로 계산을 할 수가 없는 부분이죠. 

 영업권에 대한 회계기준은 한국채택국제회계기준 제1038호 '무형자산'에서 다루고 있습니다. 

기준서에 따르면 내부창출 영업권의 경우에는 어떠한 경우에도 자산으로 인식할 수 없고, 사업결합에 의한 영업권만을 인식할 수 있다고 규정하고 있습니다.

 사업결합에 의한 영업권 인식은 기준서 제1103호 '사업결합' 에서 다루고 있는데, 기준서에 의하면 사업결합시 취득자가 부담한 사업결합원가에서 취득한 부분의 식별가능한 자산 및 부채의 공정가치를 차감한 부분을 영업권으로 인식하도록 하고 있습니다.

 기업에서는 신제품을 만들어내기 위하여 R&D(연구개발)활동에 많은 자금을 투자하고있습니다.

R&D에 투자하는 자금들은 회계장부상 비용 혹은 자산으로 분리하여 처리 하는데, 그 기준이 모호해서 분식회계 논란과 같은 문제가 생기곤 합니다.

 연구개발비에 대한 회계기준은 한국채택국제회계기준(K-IFRS) 제 1038호 '무형자산'에서 규정하고 있습니다. 기준서에 따르면 연구단계에서 발생한 지출은 연구비(비용)으로 인식하고, 개발단계에서 발생한 지출은 경상개발비(비용) 혹은 개발비(무형자산)으로 인식하도록 되어있습니다.

'연구단계'

연구단계에서의 지출은 발생시점에 연구비(비용)로 인식합니다. 

 연구단계는 R&D의 초기단계로써 최종적으로 프로젝트가 성공하여 판매에 이르게 되는 것을 확신 할 수 없고, 구체적으로 제시할 수 없기 때문에 자산으로 인식할 수 없고 비용으로 인식하게 됩니다.

 한편, 연구단계와 개발단계를 구분할 수 없는 지출의 경우에는 전부 연구단계에서 지출한 것으로 보고 비용으로 인식합니다.

'개발단계'

개발단계에서의 지출은 경상개발비(비용) 혹은 개발비(무형자산)으로 인식합니다.

연구단계가 탐구나 탐색이었다면 개발단계는 생산을 위한 계획이나 설계 등을 하는 단계입니다. 

 기준서에서는 아래의 6가지 사항을 모두 제시할 수 있다면 개발비(무형자산)으로 인식하고, 그 외에는 발생시점에 경상개발비(비용)으로 인식하도록 하고 있습니다.

 위의 내용들을 토대로 보면 하나의 R&D 프로젝트의 지출들이 어떻게 인식되는지를 통해서 프로젝트가 얼마만큼 진행되었는지와 성공가능성을 알 수 있습니다.

 개발비(자산)로 인식되어 있는 지출이 많아지면 그 프로젝트가 성공시점에 가까워졌다고 예측 할 수 있게 되겠죠.

 또한 위의 내용들을 보시면 알겠지만 기준이 참 모호합니다.

기업에서 R&D 지출에 대해서 비용 혹은 자산으로 마음대로 인식할 수가 있기 때문에 많은 기업에서 개발비 계상과 관련해서 자주 분식회계 논란이 생기곤 합니다.

 먼저 개발비(자산)으로 인식을 더 많이 한다면 단기적으로 자산이 과대평가되고, 비용이 적게 계상되어 영업이익이 늘어나보이게 됩니다. 따라서 단기적 주가 상승에 도움이 되겠죠.

 하지만 이후 개발비(무형자산)는 감가상각을 통해 비용으로 처리되기 때문에, 한꺼번에 많은 금액이 비용으로 처리될 수 있습니다. 

 반대로 연구비와 경상개발비와 같이 비용처리를 더 많이한다면, 영업이익이 줄어 법인세가 줄어들게 되겠죠.

 무형자산이란 물리적 실체는 없지만 식별이 가능한 자산을 말합니다. 

실체가 없기 때문에 무형자산을 인식하려면 다른 자산들(유형자산 등) 보다 엄격한 기준을 통과해야 합니다.

 위의 세가지 요건을 만족시키면 무형자산으로 분류할 수 있게 됩니다.

주의할점은 분류가 가능해졌다는말이지 재무상태표에 인식할 수 있게 되었다는 말은 아닙니다.

 재무상태표에 인식하기 위해서는 자산의 인식기준을 충족시켜야 합니다.

무형자산의 예)

영업권, 저작권, 특허권, 컴퓨터소프트웨어, 브랜드명, 라이선스, 프랜차이즈, 설계 및 시제품, 판매권, 어업권 등

※ 무형자산이 유형자산과 결합된 복합자산인 경우에는 무형자산이 중요한 경우에만 분리하여 무형자산으로 인식합니다.

 예를들어 윈도우 7, 10 등의 소프트웨어의 경우에는 없으면 컴퓨터가 제대로 작동이 안되기 때문에 컴퓨터의 일부로 보아 유형자산으로 회계처리합니다.

하지만 마이크로소프트오피스와 같은 소프트웨어는 무형자산으로 회계처리합니다.

무형자산의 상각방법

내용연수

 무형자산은 법적,계약적 기간과 경제적 기간(예상사용기간) 중에서 짧은기간을 내용연수로 하게 됩니다.

잔존가치

 원칙적으로 무형자산의 잔존가치는 '0'으로 봅니다.

 하지만 예외적으로 다음 2가지 경우에는 무형자산에 잔존가치를 설정할 수 있습니다.

1. 내용연수 종료 시점에 제3자가 자산을 구입하기로 약정하였다.

2. 무형자산의 활성거래시장이 존재하고, 그 시장에 기초하여 잔존가치를 결정할 수 있다. (또는 내용연수 종려 시점에 활성시장이 존재할 가능성이 높다.)

상각방법

 유형자산과 동일하게 적용합니다. 단, 소비되는 형태를 신뢰성있게 결정할 수 없는 경우에는 정액법을 사용합니다.

회계처리 예)

(차) 무형자산상각비 XXX / (대) 무형자산상각누계액 XXX

※ 한편, 무형자산은 내용연수가 비한정인 경우가 있습니다. 

 이때는 상각하지 않고 매년 그리고 손상 징후가 있을 때만다 손상검사를 수행하여 손상차손을 인식하여 줍니다.

 예를들어 라이선스가 10년마다 갱신 가능하지만 원가가 거의 들지 않고 무한정으로 갱신할 수 있으면 이는 내용연수가 비한정적인 무형자산으로 상각하지 않고, 손상검사에 따른 손상차손을 인식합니다.

회계처리 예)

(차) 무형자산손상차손 XXX / (대) 무형자산손상차손누계액 XXX

 오늘은 투자부동산의 계정재분류에 대해서 알아보겠습니다.

부동산(건물, 토지 등)의 경우 목적에 따라서 투자부동산, 재고자산, 유형자산으로 분류하게 되는데 부동산의 용도변경에 의해서 계정재분류를 하는 경우가 생깁니다. 

이때, 서로 평가방법이 다른 경우에는 평가손익이 발생하게 됩니다. 

 예를들어 유형자산에서 투자부동산으로 계정재분류를 한다면, 

유형자산은 보통 원가모형에 따라 평가를 하고, 감가상각비를 인식합니다.

하지만 투자부동산의 경우 공정가치모형을 통하여 평가를 하면 감가상각을 하지 않습니다. 따라서 감가상각누계액을 없애주는 회계처리와 분류변경에 따른 손익을 인식해주는 회계처리가 필요합니다.

투자부동산(원가모형) ↔ 유형자산, 재고자산

 이때는 재분류하기가 참 편합니다. 그냥 재분류 하기 전의 자산 장부금액을 그대로 옮기면 됩니다.

투자부동산(공정가치모형) → 유형자산, 재고자산

 공정가치로 평가하던 투자부동산을 다른 계정으로 재분류하는경우에는 사용목적 변경시점의 공정가치로 분류변경하고, 그에 따른 손익은 당기손익으로 인식합니다. 

아래의 예를 보시면 쉽게 이해하실 수 있으실겁니다.

재고자산 → 투자부동산(공정가치모형)

 재고자산을 공정가치로 평가하는 투자부동산으로 재분류하는경우에는 재고자산의 장부금액을 변경시점의 공정가치로 대체하는 회계처리를 해주고, 차액은 재고자산을 매각하는 경우와 같이 당기손익으로 인식합니다.

유형자산 → 투자부동산(공정가치모형)

 위의 경우들과 다르게 유형자산을 공정가치로 평가하는 투자부동산으로 재분류 하는경우의 회계처리는 조금 어렵고 복잡합니다.

 먼저 사용목적 변경시점까지 감가상각을 해줍니다.

 그리고 유형자산의 장부금액과 공정가치의 차액에 대해서는 유형자산의 재평가모형과 같이 회계처리해줍니다.

(증가분은 재평가잉여금계정의 기타포괄손익 / 감소분은 당기손익으로 인식) 

 투자부동산으로 재분류시 재평가잉여금을 인식하였다면 나중에 처분할 때 이익잉여금으로 대체됩니다.

주의점 : 공정가치모형과 재평가모형은 다르다!

 유형자산을 투자부동산(공정가치모형)으로 계정을 재분류 할때 주의할 점은 재평가모형과 공정가치모형은 다른 평가모형이라는 것입니다. 

재평가모형

 먼저 재평가모형에서는 재평가시 공정가치의 증가분에 대해서 재평가잉여금(기타포괄손익)을 인식하고, 이후 재평가에서 감소시 재평가잉여금을 먼저 감소시키고 나머지를 평가손실(당기손실)로 인식합니다. 

 반대로 재평가시 공정가치의 감소분에 대해서 평가손실(당기손실)을 인식한다면 이후 재평가에서 증가분에 대해서 이전에 인식한 평가손실을 한도로 평가이익을 인식하고 나머지를 재평가잉여금(기타포괄손익)으로 인식하게 됩니다.

공정가치모형

 공정가치모형에서는 재평가모형과는 다르게 공정가치의 변동에 따른 증감액을 당기손익으로 인식합니다. 

 따라서 유형자산→투자부동산(공정가치모형)의 경우 재분류시에는 재평가모형의 회계처리와 동일하게 증가분을 재평가잉여금(기타포괄손익)으로 인식하지만, 

 이후 평가시 감소분에 대해서 재평가잉여금을 먼저 감소시키는 것이 아닌 당기손익으로 인식합니다. 또한 재분류시 인식된 재평가잉여금은 처분시에 이익잉여금(자본)으로 대체됩니다.

 예를 보시면 2023. 12. 31에 공정가치 평가를 할 때, 

재평가잉여금(기타포괄손익) 3,000은 그대로 두고

평가손익2,000을 인식해주는 것을 알 수 있습니다.

재평가잉여금3,000은 이후 처분시에 이익잉여금으로 대체 됩니다.

재평가모형이란?

  오늘은 기업의 보고기간 말 결산시에 유형자산을 재평가로 평가하는 방법에 대하여 알아보겠습니다.

 재평가모형이란 유형자산을 취득한 이후 재평가일의 공정가치로 해당자산금액을 수정하고, 재무상태표에는 공정가치에서 감가상각누계액과 손상차손 누계액을 차감한 금액을 장부금액으로 공시하는 방법을 말합니다.

재평가손익

 재평가시에는 재평가손익이 발생하게 되는데 단순히 당기손익으로 인식하는 것은 아니고 재평가잉여금이라는 기타포괄손익 계정을 이용하게 됩니다.

 재평가손익 계산법

재평가일의 공정가치 - 장부금액(감가상각누계액, 손상차손누계액을 차감한 금액)

재평가이익 

 재평가로 장부금액이 증가하여 재평가이익이 발생한 경우 재평가잉여금 이라는 계정의 기타포괄이익으로 인식합니다.

 이후 재평가손실 발생시

재평가잉여금계정(기타포괄)의 잔액을 먼저 감소시키고,

나머지는 재평가손실(당기손익)을 인식합니다.

재평가손실 

 반대로 재평가로 장부금액이 감소된 경우에는 재평가손실이라는 계정의 당기손실로 인식합니다.

 이후 재평가이익 발생시

재평가손실(당기손익)인식액 만큼을 먼저 재평가이익(당기이익)으로 인식 하고,

나머지는 재평가잉여금(기타포괄)으로 인식합니다.

재평가잉여금(기타포괄손익)인식 이후의 회계처리방법

 재평가하는 유형자산을 폐기하거나 처분하여 재무제표에서 제거시킬 때 기본적으로 원가모형과 같이 처분손익(당기손익)을 인식합니다.

 이때 재평가잉여금(기타포괄손익)이 존재하는 경우에는 제거시에 일괄적으로 이익잉여금으로 대체하게 됩니다. 

 한편 재평가잉여금의 경우 자산을 사용하면서 일부를 이익잉여금으로 대체할 수도 있습니다. 

 방법은 재평가 후의 감가상각액과 최초 취득원가의 감가상각액의 차이를 이익잉여금으로 대체합니다.

이익잉여금으로의 대체란 무슨말?

 이익잉여금으로 대체한다는 말에 대해서 이해가 힘든 분들을 위하여 설명드리면,

먼저 당기손익은 손익계산서에 계상됩니다. 그리고나서 결산시에 재무상태표상 자본의 이익잉여금 계정으로 들어가게 됩니다.

 따라서 재평가잉여금이 이익잉여금으로 대체한다는말은 당기손익으로 재분류하고, 이익잉여금으로 들어가는 재분류조정 회계처리 없이 결산시 재평가잉여금이 바로 이익잉여금으로 들어간다는 소리입니다.

재평가잉여금 → 당기손익 → 이익잉여금 (X)

재평가잉여금 → 이익잉여금 (o)

 재평가잉여금을 자산을 사용하면서 일부를 이익잉여금으로 대체하는 방법의 회계처리는 재평가시 감가상각과 관련하여 수정하는 방법에 대해서 알아야 하기때문에 맨 아래에 예를 들어두었습니다.

유형자산 재평가시 감가상각관련 수정방법

 유형자산을 재평가할때는 장부금액이 변동되기 때문에 취득원가와 감가상각누계액을 수정하는 회계처리가 필요합니다. 방법은 비례수정법과 누계액제거법 두가지가 있는데 선택가능합니다.

비례수정법

 재평가 후 자산의 장부금액과 재평가금액이 일치하도록 

감가상각누계액과 총장부금액을 비례적으로 수정하는 방법을 말합니다.